Фактична перевірка ДПС: чому реальність договору комісії — не її предмет

Як усе починалось: магазин, комісія і 1 499 одиниць товару

Історія, з якої виріс правовий висновок, максимально буденна — і тим вона цінна. ФОП торгував у магазині мобільними телефонами, акумуляторами та аксесуарами. Товар він продавав не свій: 14 травня 2024 року він як комісіонер уклав договір комісії з іншим підприємцем-комітентом.

За актом приймання-передачі того ж дня йому передали 1 499 одиниць товару на загальну суму 2 428 520 грн — з поіменним переліком, кількістю, ціною і вартістю кожної позиції. Надходження цієї партії ФОП відобразив у формі ведення обліку товарних запасів.

Простими словами: договір комісії (за статтею 1011 ЦКУ) — це коли ви продаєте чужий товар від свого імені й отримуєте за це винагороду. Право власності на товар до вас не переходить, але фізично він лежить у вашому магазині — а отже, потрапляє під ваш обов’язок вести облік товарних запасів за місцем продажу.

20 травня 2024 року в магазин прийшла фактична перевірка. Підприємець на її початок надав договір комісії, акт приймання-передачі та копію форми обліку товарних запасів, а того ж дня продублював їх цінним листом з описом вкладення на адресу податкової.

Попри це в акті перевірки з’явився висновок: не надано первинних документів щодо походження товару в магазині. Вартість «необлікованого» товару податкова визначила у 333 736 грн — і це рівно ті позиції, які були перелічені в акті приймання-передачі під номерами 1–7, 14, 15, 40 і 41.

Далі — податкове повідомлення-рішення від 24.09.2024 на 334 635 грн штрафних санкцій за порушення пунктів 1, 2 і 12 статті 3 Закону №265/95-ВР. Спірною залишилась частина у 333 736 грн — та сама «комісійна».

Предмет фактичної перевірки: те, що ДПС має право дивитися

Ключ до всієї справи лежить не в документах підприємця, а в межах повноважень контролюючого органу. Фактична перевірка — це перевірка за місцем провадження діяльності, і закон чітко окреслює, що саме під час неї можна перевіряти. Підпункт 75.1.3 ПКУ визначає предмет такої перевірки, і цей перелік не є декларативним побажанням — він є межею.

До предмета фактичної перевірки належать:

• дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки;
• порядок здійснення розрахункових операцій;
• ведення касових операцій;
• наявність ліцензій і свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів;
• дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору та оформлення трудових відносин з працівниками.

Помічаєте, чого в цьому переліку немає? Немає дослідження реальності господарських операцій. Немає аналізу того, чи справді сторони виконали умови договору. Немає встановлення фактичного руху товару від однієї особи до іншої.

Усе це — предмет документальної перевірки, іншого за природою і процедурою заходу, з іншими строками, іншим оформленням і іншими гарантіями для платника.

Верховний Суд у постанові від 03.06.2026 прямо зафіксував: аргументи податкової щодо ненадання окремих документів фактично ґрунтувалися на аналізі реальності господарської операції за договором комісії — а вона може перевірятися лише під час документальної перевірки.

Стаття 20 Закону про РРО: за що насправді штрафують

Щоб зрозуміти, чому висновок ДПС розсипався, варто розібрати норму, на яку вона спиралась. Стаття 20 Закону №265/95-ВР передбачає фінансову санкцію у розмірі вартості товару за цінами реалізації — але не «за все підряд». Верховний Суд наголошує, що ця норма містить два самостійних склади правопорушення, які можуть існувати як разом, так і окремо.

Йдеться про відповідальність за:

1. реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку — тобто товар взагалі відсутній в обліку;
2. ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу.

Обидва склади зав’язані на одне й те саме — на облік товару в місці продажу. Ні перший, ні другий не передбачає, що підприємець зобов’язаний доводити перевіряльнику реальність угоди, за якою цей товар до нього потрапив.

Тут же — застереження, про яке часто забувають. Вимоги статті 20 не поширюються на ФОП, які є платниками єдиного податку і не зареєстровані платниками ПДВ. Виняток становлять ті, хто реалізує технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту, лікарські засоби та вироби медичного призначення, ювелірні та побутові вироби з дорогоцінних металів і каміння.

У нашій справі штраф узагалі став можливим саме через це: мобільні телефони, акумулятори й аксесуари — це технічно складні побутові товари, тож ФОП із-під винятку випадав.

Висновок про те, що стаття 20 містить два самостійні склади правопорушення, Верховний Суд тримає послідовно — щонайменше з постанови від 11.01.2024 у справі №420/12275/22, а далі у справах №280/176/23, №300/2879/22, №380/6314/24, №520/22949/24, №160/13547/25 і №380/24726/24. Що ж до самої межі між фактичною і документальною перевіркою, то аналогічний підхід КАС ВС продемонстрував у постанові від 07.04.2026 у справі №420/36506/24.

Відео на тему: Сезон листів від податкової! Чого очікувати і як готуватися?

Що саме треба надати під час перевірки

Правила обліку товарних запасів для ФОП встановлює Порядок №496, затверджений наказом Мінфіну від 03.09.2021 №496. Він визначає, що документами, які підтверджують облік та походження товарів, є Форма ведення обліку товарних запасів і первинні документи. А первинний документ, за цим же Порядком, — це документ, який містить реквізити, що дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату операції, найменування, кількість і вартість товару.

Тепер приміряйте це до нашої справи. Суди встановили: договір комісії та акт приймання-передачі містять і сторони, і дату передання, і найменування, і кількість, і вартість товарів. У формі обліку стоїть дата запису — 14.05.2024, реквізити первинного документа — акт приймання-передачі до договору комісії, і сума надходження — 2 428 520 грн. Тобто всі реквізити, яких вимагає Порядок №496, на місці.

Тут і виникає найгостріше питання: а чого саме бракувало податковій? Відповіді в акті перевірки немає. Верховний Суд це зафіксував окремо: належного обґрунтування того, у чому надані документи суперечать вимогам Порядку №496, акт перевірки не містить. Стверджуючи про відсутність прибуткових документів, податковий орган так і не вказав, які саме конкретні документи підприємець мав надати. Це, м’яко кажучи, слабка позиція для штрафу на третину мільйона.

Зверніть увагу ще на один шар. Обов’язок зберігати первинні документи в місці продажу прив’язаний до наявності конкретного товару: Форма обліку і первинні документи зберігаються там лише до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в цих документах (висновок Верховного Суду у справі №140/844/25 від 08.01.2026). А ключове словосполучення норм пункту 12 статті 3 і статті 20 Закону №265/95-ВР — «товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу» (справа №280/1998/23). Отже, спершу треба встановити, який товар фізично лежить у магазині на момент перевірки, і лише потім — чи є на нього облік і документи (справа №280/6422/22).

Де помилилась апеляція — і чому це важливо для вас

Суд першої інстанції став на бік підприємця в спірній частині — скасував ППР на 333 736 грн (у решті позовних вимог відмовив). Апеляція розвернула рішення, побудувавши висновок на тому, що в наданих документах немає відомостей про конкретні найменування товарів, їх кількість та вартість станом на дату виникнення обов’язку вести облік.

Верховний Суд вказав: такі вимоги просто не узгоджуються з нормами Порядку №496. Іншими словами, апеляційний суд вимагав від ФОП того, чого від нього не вимагає нормативний акт.

Це типова пастка. Контролюючий орган (а іноді й суд) конструює додаткову вимогу, якої в Порядку №496 немає, а потім карає за її невиконання.

Практичний висновок для підприємця простий: якщо вам закидають порушення обліку — вимагайте, щоб податкова вказала конкретний пункт Порядку №496, який ви нібито порушили, і конкретні документи, яких їй бракує. Якщо акт перевірки цього не містить, порушення вважається недоведеним — саме на цьому побудований висновок Верховного Суду в розглянутій справі.

Окремо Верховний Суд відмовився формувати новий правовий висновок щодо заповнення графи 8 Форми обліку при продажу товару через РРО/ПРРО. Аргумент — положення Порядку №496 достатньо чіткі й зрозумілі для застосування, тож додаткове тлумачення не потрібне.

Що робити, якщо ДПС «перевіряє договір» під час фактичної перевірки

Практичний алгоритм випливає прямо з цієї справи, і він працює як для комісійної торгівлі, так і для будь-якого товару в магазині.

Перше — надайте на початок перевірки все, що вимагає Порядок №496: Форму обліку товарних запасів і первинні документи на товар, який фізично знаходиться в місці продажу.

У комісійній торгівлі це договір комісії й акт приймання-передачі з поіменним переліком позицій.

Друге — зафіксуйте сам факт надання. У розглянутій справі підприємець того ж дня надіслав документи цінним листом з описом вкладення, і це стало доказом, який податкова не змогла спростувати.

Третє — подайте заперечення до акта перевірки, повторно доклавши документи.

Четверте — у запереченнях і в позові наполягайте на межах предмета перевірки: сумніви щодо виконання договору комісії до фактичної перевірки не належать.

І головне — не сприймайте формулювання «не надано документів щодо походження товару» як вирок. Дуже часто за ним ховається не відсутність документів, а незгода перевіряльника з тим, як влаштована ваша господарська модель. А це, як підтвердив Верховний Суд, вже інша перевірка.

Висновок

Постанова від 03.06.2026 у справі №380/21382/24 закріплює межу, яку контролюючий орган переходити не має права. Фактична перевірка ДПС відповідає на питання «чи ведеться облік товару, що зараз у магазині, і чи є на нього документи». Вона не відповідає на питання «чи справді ви виконали умови договору комісії» — це територія документальної перевірки з іншими правилами гри.

Верховний Суд задовольнив касаційну скаргу підприємця, скасував постанову апеляції та залишив у силі рішення суду першої інстанції: штраф на 333 736 грн за статтею 20 Закону №265/95-ВР визнано безпідставним.

Сумніви податкової щодо виконання договору комісії не підтверджують і не спростовують ведення товарного обліку — а отже, самостійною підставою для штрафу бути не можуть.

Отримали акт фактичної перевірки з висновком про «необлікований товар»? Не поспішайте платити штраф — у більшості випадків межі перевірки порушено самим контролюючим органом. Запишіться на консультацію — розберемо ваш акт, оцінимо перспективи оскарження та підготуємо заперечення.